Внимание! Вы используете устаревшую версию браузера.
Для корректного отображения сайта настоятельно рекомендуем Вам установить более современную версию одного из браузеров, представленных справа. Это бесплатно и займет всего несколько минут.
Попробовать Оформить подписку
Попробовать Оформить подписку
Контролируемые операции. Расширение понятия и вероятных рисков
Татьяна Савчук, к. э. н., сертифицированный аудитор, руководитель практики трансфертного ценообразования и аудита, ID Legal Group

Только что завершился срок декларирования налогоплательщиками контролируемых операций за 2019 год. Однако мы не рекомендуем забывать о них до следующего отчетного периода, а, наоборот, стоит уже сегодня обратить внимание на изменения в налоговом законодательстве, введенные в 2020 году, и выяснить, как эти изменения повлияют на налогоплательщиков, осуществляющих контролируемые операции.

Поэтому обратимся к Закону Украины от 16.01.2020 г. № 466-IX "О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования администрирования налогов, устранения технических и логических несогласованностей в налоговом законодательстве", вступившему в силу 23.05.2020, который некоторые аналитики назвали малой налоговой реформой.

Именно в этом Законе приняты весомые изменения, направленные на введение очередных обязательств по имплементации шагов BEPS, которые в свою очередь довольно тесно связаны с трансфертным ценообразованием и контролируемыми операциями.

В частности, подпункт 39.2.1 статьи 39 НКУ, который дает определение контролируемым операциям и устанавливает критерии для идентификации хозяйственных операций как контролируемых, претерпел изменения в том контексте, что из него исключили норму, которая для биржевых товаров требовала применения метода сравнительной неконтролируемой цены как приоритетного и содержала обременительные обязательства для налогоплательщиков в части обязательного дополнительного информирования налогового органа обо всех связанных с налогоплательщиком лицах, участвовавших в цепи купли-продажи товаров до первого несвязанного контрагента.

Во-первых, рекомендации по применению метода для обоснования ценообразования в контролируемых операциях были не вполне уместны в разделе, который определяет принципы признания операций контролируемыми.

Во-вторых, введенными подпунктами 39.3.3.4 – 39.3.3.8 НКУ биржевые товары заменены на сырьевые, а это – принципиально другой перечень товаров. Да, он будет существенно шире, его вновь должен определить КМУ, но и сопоставимые цены для таких сырьевых товаров уже определены не как биржевые (практика применения данной нормы доказала ее преимущественную несостоятельность, поскольку в большинстве случаев украинские субъекты хозяйствования не используют в своей деятельности информацию Чикагской, Токийской или Биржи Евронекст), а как котировочные.

Это существенное приближение к реальности, поскольку предложенные КМУ источники информации для получения котировочных цен будут включать не только биржевые площадки, в т. ч. регионального значения, но и информационные порталы, статистические ресурсы, специализирующиеся на определенном рынке. Такой перечень будет иметь рекомендованный, но не исключительный характер. То есть налогоплательщик будет иметь возможность применять наиболее приближенный к его хозяйственной деятельности источник информации. Конечно, это огромный шаг вперед к взаимопониманию контролеров и налогоплательщиков.

В-третьих, дискриминационная норма о безусловном уведомлении налогового органа о неприменении метода СНЦ по биржевым товарам и представлении до 01 мая года, следующего за отчетным, сведений о полной цепи поставки с идентифицированной маржей всех участников поставки до первого несвязанного лица трансформировалась в требование доказывания невозможности использования метода СНЦ для сырьевых товаров в документации. Соответственно, только по результатам анализа сведений, приведенных в документации, налоговый орган сможет принять решение об уместности применения/неприменения метода СНЦ. То есть в отношении налогоплательщиков, осуществляющих операции с сырьевыми товарами, отменены дискриминационные нормы, которые ограничивают их во времени подготовки документации и создают обстоятельства применения к ним более жесткой фискальной политики, нежели ко всем остальным налогоплательщикам, осуществляющим контролируемые операции.

Вместе с тем новым пп. 39.3.3.4 НКУ нивелирована возможность налогоплательщикам создавать формальные внутренние сопоставимые операции, когда, проведя одну-две нетипичные операции с несвязанными лицами, налогоплательщик имел возможность создать искусственный внутренний рыночный диапазон цен, в который с легкостью вписывались любые реализованные контролируемые цены. С мая 2020 года, чтобы внутренние операции налогоплательщика можно было считать сопоставимыми, такие операции должны быть осуществлены в сопоставимых объемах, с сопоставимой периодичностью, с несколькими, а не одним контрагентом. То есть такие операции должны быть обычной деятельностью налогоплательщика, а не единичными случаями, которые несущественно влияют на финансовые результаты.

Подпункт 39.2.1.4 НКУ расширен новым типом контролируемых операций – это операции по реструктуризации бизнеса, в результате которых происходит передача функций, активов (материальных или нематериальных), рисков или выгод, которая приводит к уменьшению финансового результата налогоплательщика в тех случаях, когда бы в независимых условиях такая передача не произошла бы без соответствующей компенсации. При этом такая операция будет считаться контролируемой, даже если она не оформлена документально.

Следует отметить, что такая формулировка контролируемой операции создает довольно неблагоприятные обстоятельства для налогоплательщиков, поскольку сама по себе контролируемая операция не лежит на поверхности.

Например, прямо зафиксировать стоимостный критерий в 10 миллионов гривен для такой контролируемой операции – невозможно, поскольку записи в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют. В таких операциях – это исключительно оценочная величина потенциально недополученной прибыли. И только опытный финансовый директор с комплексной оценкой финансового результата компании сможет оценить последствие реструктуризации в сумме недополученной прибыли. Будет хорошо, если такая оценка найдет свое отражение в отчете о контролируемых операциях. А если нет, и эту функцию выполнит контролирующий орган – штрафы будут применяться немалые...

Но даже если налогоплательщик идентифицировал и задекларировал такую контролируемую операцию, следующей нелегкой задачей будет подготовка документального обоснования такой КО. Какой метод избрать, какие сопоставимые операции подобрать... – множество оценочных суждений, которые нужно будет доказать налоговому органу, ведь произошло уменьшение объема доходов. Но уменьшение объема доходов не равно уменьшению рентабельности, а именно показатель рентабельности в большинстве случаев является ключом оценки эффективности бизнеса. Наоборот, рациональный бизнес будет ориентирован на сокращение бесперспективных направлений, их оптимизацию и реструктуризацию, если это приведет к повышению показателя рентабельности.

То есть в контексте таких контролируемых операций возможно ожидать споры между налоговиками и налогоплательщиками касательно идентификации – имеет ли место вообще контролируемая операция.

Еще одной интересной новинкой для контролируемых операций с нематериальными активами (роялти, лицензионные платежи, ноу-хау, интеллектуальная собственность) и операциями по реструктуризации бизнеса является внедренный новый метод установления соответствия условий операции принципу "вытянутой руки" – расчет текущей стоимости (дисконтированной стоимости) будущих денежных потоков.

Налоговики в своей практике уже неоднократно испытали дисконтирование в ходе аудита налогоплательщиков, которые учитывали долгосрочные задолженности. И практика налоговиков, и практика бухгалтерского учета свидетельствует, что дисконтирование – это механизм, который так же, как и оценка реструктурированного бизнеса, основывается на оценочных суждениях – касательно периода, который должен быть взят в расчет, касательно ставки дисконтирования, которая должна быть применена. И эти показатели, опять же, будут предметом спора с налоговиками и предметом профессионального суждения.

И даже прописанная в НКУ норма: "Расчет текущей стоимости (дисконтированной стоимости) будущих денежных потоков осуществляется в соответствии с Национальными или Международными стандартами оценки" не прибавляет оптимизма, поскольку совершенно не верится, что отчет оценщика может заменить трансфертную документацию в таких типах контролируемых операций.

Так что будем ждать практику применения новых и таких спорных типов контролируемых операций и надеяться, что она будет наполнена здравым смыслом, а не фискальным умыслом.

_____________________________________________
© ТОВ "ІАЦ "ЛІГА", ТОВ "ЛІГА ЗАКОН", 2020

У разі цитування або іншого використання матеріалів, розміщених у цьому продукті ЛІГА:ЗАКОН, посилання на ЛІГА:ЗАКОН обов'язкове.
Повне або часткове відтворення чи тиражування будь-яким способом цих матеріалів без письмового дозволу ТОВ "ЛІГА ЗАКОН" заборонено.

Получить полный доступ ко всем номерам и статьям издания Вы сможете оформив подписку на электронное издание ЮРИСТ&ЗАКОН
Контакты редакции:
uz@ligazakon.ua